馬清淑 中國(guó)農(nóng)業(yè)銀行山東省分行

前言

新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則自2008年財(cái)政部發(fā)布以來(lái)，一直秉承以租賃交易為基礎(chǔ)，真正意義上的將準(zhǔn)則表內(nèi)業(yè)務(wù)化，這對(duì)于還在維持著舊有規(guī)則的銀行承租管理的管理模式是影響巨大的。因此，分析新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)銀行業(yè)承租管理的影響是極為必要的。

一、新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

(一)租賃的定義

租賃顧名思義，是為出租方以獲取等價(jià)的合同為基礎(chǔ)，將資產(chǎn)的使用權(quán)給予承租人。新租賃定義與以往的舊租賃定義大體相同，但在承租人會(huì)計(jì)的處理問(wèn)題上有所不同，以往的舊準(zhǔn)則中規(guī)定承租人在經(jīng)營(yíng)租賃的過(guò)程中，對(duì)利潤(rùn)表中的租賃費(fèi)用進(jìn)行確認(rèn)即可。但在新準(zhǔn)則中明確規(guī)定，要求承租人在租賃資產(chǎn)的基礎(chǔ)上進(jìn)行確認(rèn)，并對(duì)使用權(quán)資產(chǎn)進(jìn)行擔(dān)負(fù)，提前將日后的付款義務(wù)進(jìn)行承擔(dān)。此外，值得注意的是，負(fù)債的定義是預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)?；诖?，負(fù)債在新準(zhǔn)則之下是由承租者掌握了相應(yīng)的權(quán)利并承擔(dān)了應(yīng)有的義務(wù)。

(二)租賃權(quán)溯源

租賃權(quán)的溯源通常包含著以下三個(gè)部分：分別是債權(quán)、物權(quán)和物權(quán)化債權(quán)。第一個(gè)債權(quán)民眾大部分都很熟悉，它指的是我國(guó)將租賃權(quán)等同于債權(quán)，租賃關(guān)系相當(dāng)于債權(quán)關(guān)系，出租房應(yīng)該定期地支付租賃金，但并沒(méi)有直接支配的權(quán)利。第二個(gè)物權(quán)，世界上有一部分國(guó)家將租賃權(quán)看作對(duì)物品的支配權(quán)，有對(duì)租賃物品進(jìn)行占有的權(quán)利，甚至是對(duì)物品的最終歸屬權(quán)。物權(quán)與用益物權(quán)較為相似，都是將租賃方對(duì)出租方的物品進(jìn)行何方的占有與使用，并可以享受物品所帶來(lái)的收益。第三個(gè)即為物權(quán)化債權(quán)，現(xiàn)如今有一部分國(guó)家將租賃權(quán)與物權(quán)化債權(quán)劃為等號(hào)，租賃方對(duì)于出租方的資產(chǎn)進(jìn)行合法的占有與使用，并擁有收益的權(quán)利。

(三)會(huì)計(jì)的定義

結(jié)合筆者的經(jīng)驗(yàn)，可以將會(huì)計(jì)的定義分成以下三個(gè)部分：分別是租賃負(fù)債、使用權(quán)資產(chǎn)和計(jì)量金額。其中租賃負(fù)債可以解釋為租賃期開(kāi)始日尚未支付租賃金的現(xiàn)值。在新準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，應(yīng)該將其分成兩部分進(jìn)行計(jì)算，一部分是租賃付款額，另一部分則是未確認(rèn)融資費(fèi)用。租賃付款額核算承租人并未支付的金額，伴隨著租金減少支付。第二部分則是使用權(quán)資產(chǎn)，它可以定性為承租人在租賃期內(nèi)對(duì)租賃資產(chǎn)進(jìn)行支配的權(quán)利。第三部分即為計(jì)量金額，它可以解釋為按照付款額現(xiàn)值的計(jì)量。以義務(wù)為基礎(chǔ)，對(duì)通過(guò)租賃資產(chǎn)所獲取的收益不予全部承認(rèn)，新準(zhǔn)則是在物權(quán)化債權(quán)的性質(zhì)上進(jìn)行認(rèn)定的。

二、銀行業(yè)財(cái)務(wù)影響

(一)理論探析

筆者主要將財(cái)務(wù)影響分為以下四個(gè)部分：第一部分是資產(chǎn)的負(fù)債表，因?yàn)殂y行需要通過(guò)大量的實(shí)體營(yíng)業(yè)網(wǎng)點(diǎn)進(jìn)行業(yè)務(wù)的開(kāi)展，所以會(huì)產(chǎn)生一定的房屋租賃或者經(jīng)營(yíng)過(guò)程中收入的情況，在新準(zhǔn)則下，銀行的負(fù)債規(guī)模是有所增加的。第二部分則是利潤(rùn)表，利潤(rùn)表中記錄著使用權(quán)資產(chǎn)通過(guò)標(biāo)準(zhǔn)程序進(jìn)行折舊的費(fèi)用額。根據(jù)列示項(xiàng)目我們可以得知，總租賃費(fèi)用是包含折舊費(fèi)用與利息的，但在當(dāng)前模式下，費(fèi)用所產(chǎn)生的影響是具有一定的差異性的，銀行方面往往會(huì)通過(guò)直線(xiàn)法來(lái)進(jìn)行折舊，利用現(xiàn)如今的利率來(lái)進(jìn)行利息的計(jì)算。租賃費(fèi)用在新準(zhǔn)則的規(guī)定下會(huì)造成營(yíng)業(yè)額的一定變化，這是因?yàn)椴](méi)有及時(shí)的反應(yīng)租賃資產(chǎn)所有權(quán)的原因，造成了不屬于承租人的后果。反而反映出了租賃以分期付款的方式來(lái)對(duì)租賃資產(chǎn)使用權(quán)進(jìn)行獲取的實(shí)時(shí)，上述描述無(wú)一例外的是對(duì)租賃的物權(quán)化債權(quán)性質(zhì)做出了詳細(xì)的解釋。第三部分是現(xiàn)金流量表，表內(nèi)對(duì)使用權(quán)資產(chǎn)并沒(méi)有相關(guān)的信息，現(xiàn)如今在新準(zhǔn)則的規(guī)則下，租賃發(fā)債已經(jīng)變成了金融負(fù)債，在新準(zhǔn)則的規(guī)定中，活動(dòng)資金的流出意味著金融負(fù)債。最后一部分是財(cái)務(wù)的指標(biāo)，充分的體現(xiàn)了使用權(quán)與不生息資產(chǎn)是具有相同點(diǎn)的，這一部分代表著債權(quán)的影響。

(二)實(shí)際操作

在財(cái)政部2019年對(duì)境內(nèi)外上市的銀行進(jìn)行新規(guī)則的規(guī)范后，逐步將其他銀行也納入了新規(guī)則之中。其他上市銀行將會(huì)在2021年開(kāi)始執(zhí)行新準(zhǔn)則。根據(jù)對(duì)相關(guān)銀行所公布的年報(bào)來(lái)分析，負(fù)債規(guī)模是呈現(xiàn)上升趨勢(shì)的，但整體的上升趨勢(shì)較為平緩。對(duì)于其他方面，使用權(quán)資產(chǎn)的折舊率并沒(méi)有進(jìn)行公布，對(duì)于租賃負(fù)債利息的之處等相關(guān)現(xiàn)金流流出量只有一部分銀行進(jìn)行了公布，這種情況是值得我們?nèi)ド钏嫉摹?/p>

三、銀行承租管理

(一)租賃合同的管理

根據(jù)租賃概念所描述，租賃在新的租賃準(zhǔn)則中被當(dāng)成了合同。這就導(dǎo)致了對(duì)合同的管理極為承租的管理，租賃合同的管理應(yīng)該以收集租賃合同為基準(zhǔn)，準(zhǔn)確的識(shí)別判斷合同中是否租賃性質(zhì)。目前銀行在管理租賃合同的過(guò)程中，我們應(yīng)該將集中管理與分散管理有機(jī)的結(jié)合在一起，各取所需。此外在新準(zhǔn)則下管理租賃合同時(shí)，應(yīng)該遵循以下兩種管理模式，一是系統(tǒng)管理，系統(tǒng)管理顧名思義，是將合同納入到系統(tǒng)中進(jìn)行統(tǒng)一模式的管理。二是人工管理，人工管理主要是按照規(guī)則與制度來(lái)約束工作人員的行為，達(dá)到閉環(huán)管理的目的。

(二)租金支付的管理

租金支付的管理是跟租賃的債券性質(zhì)息息相關(guān)的。新規(guī)則并不對(duì)租金產(chǎn)生改變，但值得我們注意的是，在新舊兩種規(guī)則進(jìn)行交替的過(guò)程中，極易出現(xiàn)支付與核素的數(shù)據(jù)不匹配的現(xiàn)象發(fā)生?；诖耍獙?duì)支付管理的方式方法進(jìn)行科學(xué)合理的管理，并將方法帶入到整個(gè)管理體系當(dāng)中去，租金支付管理主要分為四個(gè)模塊，分別是租金的報(bào)銷(xiāo)管理、租金付款管理、約定支付金額管理與實(shí)際支付金額的管理。因此我們應(yīng)該將支付管理作為合同管理的切入點(diǎn)，充分按照合同規(guī)章與流程辦事。此外，我們還要對(duì)報(bào)銷(xiāo)的相關(guān)流程進(jìn)行充分管理，在詳細(xì)的核算基礎(chǔ)上生成相應(yīng)的憑證。真正意義上管理好租金支付，將支付數(shù)據(jù)與核算數(shù)據(jù)充分地進(jìn)行匹配。倘若出現(xiàn)不匹配的情況，我們就要進(jìn)行相關(guān)差異化處理的流程，來(lái)保障管理過(guò)程中的合理性。

(三)租賃資產(chǎn)的管理

租賃資產(chǎn)的管理是由租賃的物權(quán)性質(zhì)所決定的。一般來(lái)說(shuō)，銀行業(yè)租入資產(chǎn)包含著建筑、各類(lèi)設(shè)備等等，與之相關(guān)聯(lián)的各類(lèi)管理工作也包含在資產(chǎn)中。在實(shí)際的管理中，租入資產(chǎn)應(yīng)該與固定資產(chǎn)相同，按照同一個(gè)管理方式與方法進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化管理，并對(duì)此進(jìn)行統(tǒng)籌化的管理。將各級(jí)管理機(jī)構(gòu)進(jìn)行分別給予權(quán)限，對(duì)于不同種類(lèi)的資產(chǎn)管理做到具有差異性的針對(duì)化管理。與此匹配后，配置標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該由多個(gè)部門(mén)進(jìn)行充分的協(xié)商研究，由上級(jí)進(jìn)行批準(zhǔn)后在落實(shí)到相關(guān)部門(mén)進(jìn)行執(zhí)行。

(四)承租會(huì)計(jì)的管理

會(huì)計(jì)根據(jù)報(bào)告對(duì)象的區(qū)別，將會(huì)計(jì)分成兩個(gè)不同的類(lèi)別，分別是管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。在新準(zhǔn)則的規(guī)則下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的工作會(huì)有較大的變化，壓力也隨著工作的增多變得越來(lái)越大，工作任務(wù)較為繁雜，這對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)來(lái)說(shuō)是一項(xiàng)艱巨的挑戰(zhàn)。從整體來(lái)看，承租人的會(huì)計(jì)進(jìn)行資產(chǎn)的管理過(guò)程中，應(yīng)該針對(duì)于租賃費(fèi)用的規(guī)模來(lái)進(jìn)行科學(xué)合理的推斷，將其中包含的各類(lèi)資產(chǎn)管理進(jìn)行一個(gè)預(yù)算。以預(yù)算為基礎(chǔ)，在對(duì)合同進(jìn)行一個(gè)合理的管理。在核算的過(guò)程中，我們應(yīng)該對(duì)合同的準(zhǔn)確性做出公開(kāi)的披露，并進(jìn)行嚴(yán)密的考核，將合同金額、租金水平與租金回報(bào)進(jìn)行充分的考核，以此來(lái)實(shí)現(xiàn)管理會(huì)計(jì)的閉環(huán)操作。

(五)租賃稅務(wù)的管理

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法不同，在新準(zhǔn)則上線(xiàn)后，支付租金不能在與利潤(rùn)表上的折舊費(fèi)與利息費(fèi)再畫(huà)上等號(hào)了，應(yīng)該及時(shí)出臺(tái)具有針對(duì)性的政策，消除其中的差異，降低稅務(wù)工作的難度。根據(jù)中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例我們可以明確得知：“以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費(fèi)支出，按照租賃期限均勻的扣除”。在新租賃的基礎(chǔ)上租賃費(fèi)用則是包括了折舊與利息兩個(gè)方面，兩者是毫無(wú)關(guān)聯(lián)性的。因?yàn)樵诋?dāng)前的新準(zhǔn)則下并不能針對(duì)賬務(wù)數(shù)據(jù)來(lái)取得租賃費(fèi)用，因此在后續(xù)具體的納稅所得額計(jì)算中應(yīng)該針對(duì)合同來(lái)以筆數(shù)為單位進(jìn)行稅法計(jì)算，將租賃費(fèi)用進(jìn)行扣除。根據(jù)相關(guān)的法律法規(guī)我們可以得知，銀行方面在新準(zhǔn)則上來(lái)對(duì)稅法下的租賃資產(chǎn)負(fù)債確認(rèn)的計(jì)算差異遞延所得稅。但值得注意的是，在目前主流的大中型銀行中，并沒(méi)有對(duì)遞延所得稅達(dá)成一致的共識(shí)，這對(duì)于自身外部審計(jì)機(jī)構(gòu)與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)來(lái)說(shuō)是具有較大的影響的。

四、結(jié)語(yǔ)

綜上所述，銀行業(yè)承租管理在對(duì)新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則上是受到了一定的影響的，將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的分析與探索進(jìn)行深層次的有機(jī)結(jié)合，將新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)銀行業(yè)承租管理的影響進(jìn)行理順，進(jìn)一步的研究租賃業(yè)財(cái)資稅。隨著業(yè)財(cái)資稅具有整體化發(fā)展的趨勢(shì)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與業(yè)務(wù)管理的規(guī)范應(yīng)該科學(xué)合理的相結(jié)合，理清對(duì)新租賃準(zhǔn)則下銀行業(yè)承租管理模式，這對(duì)于未來(lái)的業(yè)財(cái)資稅的發(fā)展是有著極為現(xiàn)實(shí)的意義的?！?/p>