高 茜

（唐山市天然氣有限公司 河北唐山 063000）

新經(jīng)濟常態(tài)下，我國為推進企業(yè)管理體制改革，實施《新會計準則》，并對其進行多次修訂。同時，針對會計信息化的發(fā)展，提出了相應(yīng)的“十四五”規(guī)劃。這就要求企業(yè)對傳統(tǒng)的管理體系進行革新。全面預(yù)算管理對企業(yè)各項預(yù)算活動進行匯總，站在企業(yè)長期發(fā)展的戰(zhàn)略性角度全面規(guī)劃企業(yè)經(jīng)營管理，這是目前國有企業(yè)革新管理體系的重要手段。但是，受多種因素影響，國有企業(yè)構(gòu)建全面預(yù)算管理體系存在嚴重短板及不足。為應(yīng)對日益變化的市場環(huán)境，積極貫徹國家政策文件，國有企業(yè)有必要從自身短板及不足出發(fā)，加快全面預(yù)算管理體系的構(gòu)建腳步。

一、全面預(yù)算管理體系概述

結(jié)合已有資料分析，全面預(yù)算管理體系主要由五部分構(gòu)成，分別為組織架構(gòu)、目標設(shè)定與分解、預(yù)算編制、執(zhí)行與控制以及預(yù)算考核評價。

組織架構(gòu)分為三個層級：決策層、管理層以及執(zhí)行層。決策層確定預(yù)算制度、管理原則及方法，把握企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展目標，下達階段性預(yù)算目標，審議執(zhí)行情況，審核批準預(yù)算編制方案、考核方案；管理層根據(jù)制度、原則及方法，在預(yù)算目標指向下協(xié)調(diào)各部門工作，并對預(yù)算流程進行審查，平衡預(yù)算目標的達成，匯總預(yù)算數(shù)據(jù)，并監(jiān)督執(zhí)行工作，實施預(yù)算差異化分析以及預(yù)算考核工作的落實；執(zhí)行層在管理層領(lǐng)導下收集預(yù)算數(shù)據(jù)，進行預(yù)算草案的編制，并根據(jù)管理層指示對當前工作予以改進。目標的設(shè)定與分解，先由決策層提出企業(yè)發(fā)展的戰(zhàn)略性目標，根據(jù)這一目標的指向，確定預(yù)算目標，再對其進行層層分解，按照均衡性原則細化到各部門。預(yù)算編制涉及編制方法的選擇與應(yīng)用，以及整體編制方案的審批，執(zhí)行層依據(jù)實際業(yè)務(wù)需要選擇、應(yīng)用合適的編制方法來編制預(yù)算草案，管理層、決策層對其方法及草案進行層層審批，確保預(yù)算編制的可操作性。執(zhí)行與控制是預(yù)算編制在企業(yè)管理中的具體落實，需要執(zhí)行層、管理層與決策層的共同參與。預(yù)算考核評價是全面預(yù)算管理的最后一環(huán)節(jié)，管理層采用多元指標體系制定考核方案，決策層對其進行審核，審核通過后管理層實施預(yù)算考核，執(zhí)行層獲得考核結(jié)果，并對其進行評價反饋，為決策層優(yōu)化管理體系提供有用信息。值得注意的是，會計信息化建設(shè)與人才培養(yǎng)同樣不可忽視。前者有利于各部門協(xié)同工作及企業(yè)統(tǒng)一管理，后者是企業(yè)構(gòu)建全面預(yù)算管理體系的重要支撐。

二、國有企業(yè)構(gòu)建全面預(yù)算管理體系的問題

（一）部分預(yù)算關(guān)鍵環(huán)節(jié)管理組織職能缺失

根據(jù)上文對全面預(yù)算管理組織架構(gòu)的闡述可知，完善的組織架構(gòu)，需要不同層級的明確分工，從目標設(shè)定到預(yù)算編制審核，再到最后的考核評價，每一環(huán)節(jié)都應(yīng)當有對應(yīng)的管理組織來負責。然而，有不少國有企業(yè)存在部分預(yù)算關(guān)鍵環(huán)節(jié)管理組織職能缺失的情況，具體表現(xiàn)如下：一、決策層統(tǒng)領(lǐng)全局的職能作用不明顯。決策層僅提出預(yù)算管理決策，而具體的預(yù)算編制方案、考核方案審核，以及預(yù)算執(zhí)行審議等重點管理工作則交于財務(wù)部門主持；二、管理層預(yù)算編制執(zhí)行監(jiān)督的職能不清晰。管理層只負責下達、落實決策層分解的預(yù)算目標，關(guān)注預(yù)算執(zhí)行效果，但缺少對預(yù)算執(zhí)行的全流程監(jiān)督；三、執(zhí)行層收集預(yù)算數(shù)據(jù)、協(xié)同工作的職能并未充分體現(xiàn)。例如，業(yè)務(wù)部門將業(yè)績提升作為管理的重要內(nèi)容，并未認識到業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)對預(yù)算管理的支持作用，與財務(wù)部門溝通不足，難以主動為財務(wù)部門提供有用的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)。

（二）預(yù)算目標的設(shè)定與分解缺乏合理性

預(yù)算目標對預(yù)算管理工作的開展有指導作用，其設(shè)定與分解是否具有合理性，直接影響預(yù)算管理工作效果。從當前國有企業(yè)預(yù)算管理情況來看，相當一部分有預(yù)算目標設(shè)定與分解不合理的問題。例如，某企業(yè)屬于某集團一級子公司，設(shè)定預(yù)算目標時，將上級集團所規(guī)定的營業(yè)額最低限設(shè)為實際目標，直接把責任目標劃分給部門經(jīng)理。上級集團下達營業(yè)目標時，其間并未與該企業(yè)進行研討，而是參照該企業(yè)上一年的財報進行經(jīng)營評估，對該企業(yè)實際經(jīng)營與戰(zhàn)略規(guī)劃并不了解。而且，目標的下達也未強調(diào)對經(jīng)營外其他項目的限額把控，間接造成生產(chǎn)浪費。從預(yù)算執(zhí)行的角度看，各崗位人員的預(yù)算目標并不明確，執(zhí)行工作沒有目標指導，難以保證預(yù)算執(zhí)行效果。

（三）預(yù)算編制不科學、可操作性不高

預(yù)算編制通過對產(chǎn)、供、銷各環(huán)節(jié)和人、財、物等因素的綜合平衡，把短期預(yù)算目標和長期預(yù)算目標相結(jié)合，財務(wù)指標與非財務(wù)兼顧，全面計劃各項經(jīng)營業(yè)務(wù)，再根據(jù)各部門工作職責進行細化分解，擴大員工參與面，責任落實到個人[3]。這是對預(yù)算執(zhí)行的具體指導。但無論是編制方法的選擇，還是編制方案的制定，國有企業(yè)都存在或多或少的不科學問題，實際可操作性并不高。例如，某企業(yè)選擇以增量預(yù)算、固定預(yù)算作為主要應(yīng)用的編制方法，盡管這兩種方法所消耗的資源較少，但預(yù)算結(jié)果是在企業(yè)仍舊采用原本的經(jīng)營生產(chǎn)方式條件下來預(yù)測的，沒有充分考慮生產(chǎn)技術(shù)更新、市場環(huán)境變化等因素的影響。通常情況下，預(yù)算編制遵循不予調(diào)整預(yù)算的原則，當以上影響因素造成預(yù)算編制調(diào)整時，既會加大編制工作量，也會給后續(xù)執(zhí)行與控制工作的落實帶來嚴重阻礙。

（四）預(yù)算執(zhí)行力弱、預(yù)算控制不足

國有企業(yè)預(yù)算執(zhí)行力弱、預(yù)算控制不足主要表現(xiàn)為：一、管理層并未重視執(zhí)行層之間的信息溝通與關(guān)系協(xié)調(diào)，執(zhí)行層之間相互獨立，對預(yù)算指標的具體適用情況及預(yù)算責任目標不明確，導致執(zhí)行效果不佳；二、管理層并未針對預(yù)算執(zhí)行設(shè)定相應(yīng)的監(jiān)督部門，或是沒有確定行使監(jiān)督職能的相關(guān)責任人，而是由部門主要負責人、財務(wù)部門來承擔執(zhí)行監(jiān)督工作。部門主要負責人可能會在預(yù)算執(zhí)行出現(xiàn)問題時，出于對達到預(yù)算指標的考慮，選擇不上報、虛假上報執(zhí)行情況，給后續(xù)考核工作帶來困難。當財務(wù)部門承擔監(jiān)督責任時，其他部門可能會對預(yù)算執(zhí)行產(chǎn)生錯誤認知，如將其認作是財務(wù)部門的工作，只是在關(guān)鍵時候提供所需預(yù)算數(shù)據(jù)，進而影響整體執(zhí)行效果；三、執(zhí)行層沒有實施全面預(yù)算控制，仍然強調(diào)以利潤為主。例如，在成本費用的預(yù)算執(zhí)行過程中，忽略了對費用報銷環(huán)節(jié)的控制，出現(xiàn)費用超支時，依舊予以報銷，造成預(yù)算資金的浪費。

（五）指標單一、預(yù)算考核體系有待健全

結(jié)合以往的考核指標可知，傳統(tǒng)的預(yù)算考核指標存在片面性，不能囊括全部價值驅(qū)動因素[5]。從當前國有企業(yè)的預(yù)算考核指標建設(shè)情況來看，部分財務(wù)指標占比較大，非財務(wù)指標占比較小甚至是沒有。這種單一性強的考核指標，并不能滿足全面預(yù)算管理的需要。在考核對象、考核范圍的確定上，盡管有企業(yè)全員參與預(yù)算工作，但預(yù)算考核對象僅以中級以上領(lǐng)導為主，并未在考核方面體現(xiàn)出預(yù)算管理的全面性，也忽略了考核的反饋的積極作用。一些企業(yè)則以生產(chǎn)、銷售等部門為主要考核對象，采取年終考核方式，一方面績效兌現(xiàn)周期長，難以時時激勵企業(yè)人員參與預(yù)算管理；另一方面考核次數(shù)少，管理層、決策層難以掌握預(yù)算執(zhí)行的實際情況，不會快速從企業(yè)各方面針對執(zhí)行問題做出有效整改。由此可見，國有企業(yè)預(yù)算考核體系還有待健全。

三、國有企業(yè)構(gòu)建全面預(yù)算管理體系的措施探析

（一）完善預(yù)算管理組織體系

相對成熟且完善的預(yù)算管理組織體系，是構(gòu)建全面預(yù)算管理體系的重要前提條件與基礎(chǔ)，有利于實現(xiàn)全面預(yù)算全閉環(huán)管理。對此，國有企業(yè)構(gòu)建全面預(yù)算管理體系，首先應(yīng)從組織架構(gòu)的調(diào)整入手，讓各個預(yù)算關(guān)鍵環(huán)節(jié)的管理組織職能得到凸顯。按照上文對全面預(yù)算管理組織架構(gòu)的說明，國有企業(yè)可根據(jù)管理方式與當前的組織建設(shè)情況來構(gòu)建“兩上兩下”的層級式組織管理網(wǎng)絡(luò)?！皟缮蟽上隆奔磸纳系较?，從下到上，這樣的管理體系，能夠真正做到全閉環(huán)管理。上層按照下層的管理、執(zhí)行與控制情況來調(diào)整預(yù)算管理目標，下層以上層分解的目標、責任指示規(guī)范工作，為上層優(yōu)化企業(yè)管理制度、方法及程序等提供有用信息。以縱向管理式國有企業(yè)為例，這是目前大部分國有企業(yè)所應(yīng)用的管理方式。企業(yè)下設(shè)多個管理職能部門，業(yè)務(wù)部門則由企業(yè)直接進行管理。這種集權(quán)型的管理方式下，企業(yè)各單位、部門由企業(yè)決策層統(tǒng)一安排，缺乏自主性。決策層可組建預(yù)算管理委員會，發(fā)揮統(tǒng)領(lǐng)全局的職能作用，審核預(yù)算編制方案、考核方案，審議編制執(zhí)行情況。管理職能部門聯(lián)合組建委員會辦公室，負責管理業(yè)務(wù)部門，對預(yù)算執(zhí)行進行全流程監(jiān)督，并向委員會匯報實際預(yù)算管理情況，業(yè)務(wù)部門則對上一級委員會辦公室負責。

（二）增強目標設(shè)定與分解的合理性

從某種角度來看，預(yù)算目標是企業(yè)戰(zhàn)略目標在不同發(fā)展階段的分解，體現(xiàn)著戰(zhàn)略目標的實施過程。對于國有企業(yè)而言，實現(xiàn)戰(zhàn)略目標的基礎(chǔ)，就是實現(xiàn)階段性的預(yù)算目標。因此，設(shè)定預(yù)算目標，應(yīng)當站在長期戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)角度來考慮，以增強其合理性。一般情況下，設(shè)定以預(yù)算指標為參考。傳統(tǒng)預(yù)算管理模式下，預(yù)算指標以利潤為主，這并未體現(xiàn)出預(yù)算管理的全面性。構(gòu)建預(yù)算指標體系，可以將目標利潤作為預(yù)算中心，增加有戰(zhàn)略導向和能夠為企業(yè)創(chuàng)造價值的其他指標。具體的預(yù)算目標設(shè)定，結(jié)合當前學者的研究，可將其分為以下步驟：首先，充分了解企業(yè)內(nèi)外環(huán)境變化，基于此應(yīng)用科學分析法預(yù)測、確定企業(yè)戰(zhàn)略目標；其次，對戰(zhàn)略目標進行分類，將長期性目標作為預(yù)算編制的依據(jù)，將短期性目標作為預(yù)算目標制定的依據(jù)；最后，根據(jù)已構(gòu)建的預(yù)算指標體系來設(shè)定預(yù)算目標。值得一提的是，上下信息不對等也會影響預(yù)算管理效果。所以，在預(yù)算目標的制定中，國有企業(yè)應(yīng)當采用合適的手段來降低信息的不對等性，如聯(lián)合確定基數(shù)法等。預(yù)算目標的分解，可以從預(yù)算指標的執(zhí)行向上遞推。比如，企業(yè)結(jié)構(gòu)為縱向管理式，決策層及管理職能部門難以形成相互牽制局面，但卻存在多個業(yè)務(wù)部門，如采購、銷售、生產(chǎn)等。目標分解時，以收入、費用等作為指標對象，對預(yù)算目標進行分解，并將其融入各業(yè)務(wù)部門中，再由業(yè)務(wù)部門采取總額倒推的方式來進行核心崗位的目標分配。

（三）強化預(yù)算編制科學性，確保編制可操作

國有企業(yè)規(guī)模相對較大，組織結(jié)構(gòu)復雜，業(yè)務(wù)量及其類型較多，整體預(yù)算管理工作較難，所以，更應(yīng)該注重強調(diào)預(yù)算編制的科學性，確保編制可操作。預(yù)算編制科學性的體現(xiàn)，一在方法的選擇，二在方案的制定，可以根據(jù)不同的預(yù)算需求來靈活選擇預(yù)算方法，在保證預(yù)算數(shù)據(jù)真實、準確的條件下制定預(yù)算方案。以銷售預(yù)算為例，銷售主要是向客戶群體售賣產(chǎn)品及服務(wù)，產(chǎn)品價格容易受市場環(huán)境變化的影響而產(chǎn)生波動，若仍沿用增量預(yù)算是不合適的。企業(yè)可以選擇采用彈性預(yù)算、零基預(yù)算相結(jié)合的預(yù)算方法。比如，銷售固定成本以零基預(yù)算法進行編制，銷售變動成本以彈性預(yù)算法進行編制，這樣就充分考慮到了市場環(huán)境因素對產(chǎn)品銷售的影響，一方面保證預(yù)算的準確性，另一方面讓預(yù)算范圍更加全面。

（四）提高預(yù)算執(zhí)行力，實施過程性控制

預(yù)算執(zhí)行是經(jīng)審查、批準的預(yù)算的具體實施過程，也是全面預(yù)算管理的核心環(huán)節(jié)。預(yù)算控制是對預(yù)算執(zhí)行過程的約束，分為外部控制與內(nèi)部控制，前者是上層對執(zhí)行層的監(jiān)督，后者是執(zhí)行層的自我約束。國有企業(yè)構(gòu)建全面預(yù)算管理體系，有必要針對執(zhí)行力弱、控制不足的問題，從實際出發(fā)提高預(yù)算執(zhí)行力，同時加強外部監(jiān)督與執(zhí)行層自我約束力，實施過程性控制措施，從而將內(nèi)外控制有效結(jié)合，逐漸完善執(zhí)行控制機制。首先，在人員儲備充足的條件下，設(shè)置執(zhí)行監(jiān)督部門，由該部門定期審查、監(jiān)督預(yù)算執(zhí)行關(guān)鍵環(huán)節(jié)及執(zhí)行效果，一旦發(fā)現(xiàn)執(zhí)行問題立即上報，并采取必要措施控制不合規(guī)的預(yù)算執(zhí)行行為?；蛘呤窃谠竟芾韺拥娜藛T構(gòu)成基礎(chǔ)上成立預(yù)算管理委員會辦公室，確定執(zhí)行監(jiān)督相關(guān)責任人；其次，建立預(yù)算執(zhí)行責任機制，要求各職能部門把預(yù)算目標作為自身工作指示，嚴格把控執(zhí)行流程，嚴肅追究執(zhí)行不力的相關(guān)責任人；最后，建立執(zhí)行反饋機制，確定合理的執(zhí)行反饋周期、次數(shù)，要求執(zhí)行層按階段反饋預(yù)算執(zhí)行情況，并形成反饋報告，以便上層及時了解執(zhí)行中存在的資源浪費問題。

（五）建立多元指標，健全預(yù)算考核體系

預(yù)算考核是對預(yù)算編制科學性的檢驗，也是對預(yù)算執(zhí)行與控制效果的審查。因此，預(yù)算考核體系的健全不容忽視。組織方面，預(yù)算考核的執(zhí)行與監(jiān)督，并不能等同于預(yù)算執(zhí)行與控制，其職能要劃分開來。所以，國有企業(yè)要建立專門的考核組織機構(gòu)。指標建設(shè)方面，參考預(yù)算目標的設(shè)定，以長期性戰(zhàn)略目標作為考核指標建設(shè)的指引，以短期目標對預(yù)算編制、執(zhí)行與控制等關(guān)鍵環(huán)節(jié)進行考核指標的具體劃分，將能為企業(yè)創(chuàng)造價值的非財務(wù)指標納入指標范圍，增加非財務(wù)指標占比，讓原本的單一性指標向多元化轉(zhuǎn)變，同時，實現(xiàn)預(yù)算目標與考核指標的有效對接?？己藞?zhí)行方面，根據(jù)企業(yè)行業(yè)特點、企業(yè)項目建設(shè)與業(yè)務(wù)開展情況，確定考核周期，考核對象為企業(yè)全員，由專門的考核組織機構(gòu)進行考核過程監(jiān)督，并負責匯總各部門的考核結(jié)果信息，將其反饋給企業(yè)上層，以便于上層結(jié)合考核結(jié)果對預(yù)算制度、方式、流程等進行整改。

四、結(jié)語

綜上所述，國有企業(yè)有必要完善預(yù)算管理組織體系，充分發(fā)揮關(guān)鍵預(yù)算管理環(huán)節(jié)的組織職能，增強目標設(shè)定與分解的合理性，強化預(yù)算編制科學性，確保預(yù)算可操作，并提高預(yù)算執(zhí)行力，實施過程性控制，同時建立多元考核指標，健全相關(guān)考核體系，逐步加強全面預(yù)算管理體系的構(gòu)建。