□趙寶芳（教授） 郭清蘭（副教授） 李曉兵（教授）

（1哈爾濱職業(yè)技術學院 黑龍江哈爾濱150081 2黑龍江職業(yè)學院 黑龍江哈爾濱150080）

一、“固定資產(chǎn)”科目會計核算的比較

（一）自營建造固定資產(chǎn)停止資本化的時點不同

《企業(yè)會計準則》規(guī)定，自營建造固定資產(chǎn)停止資本化的時點與固定資產(chǎn)是否達到預定可使用狀態(tài)有關。只要固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)，不管是否辦理竣工決算，發(fā)生的費用均應停止資本化，其后發(fā)生費用只能費用化，即記入“財務費用”科目。

《小企業(yè)會計準則》規(guī)定，自營建造固定資產(chǎn)資本化的時點與固定資產(chǎn)是否辦理竣工結算有關，即使固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)并投入使用，只要沒辦理竣工結算其發(fā)生的費用仍然資本化，記入“在建工程”科目。只有辦理峻工結算手續(xù)后發(fā)生的費用方可費用化，記入“財務費用”科目。

（二）利息資本化金額的計算不同

《企業(yè)會計準則》分別規(guī)定了專門借款和一般借款利息資本化金額的計算方法。專門借款的利息資本化金額的計算是全部專門借款利息費用扣除尚未動用的借款取得投資收益后的金額，記入“在建工程”科目形成固定資產(chǎn)成本；一般借款利息資本化金額的計算要與資產(chǎn)支出掛鉤，用于固定資產(chǎn)購建活動的利息記入“在建工程”科目，形成固定資產(chǎn)成本。

《小企業(yè)會計準則》規(guī)定，為購建固定資產(chǎn)發(fā)生借款利息，不論是專門借款還是一般借款，只要符合借款費用資本化的條件，在借款費用發(fā)生至固定資產(chǎn)辦理竣工結算期間，均按借款本金和合同利率計算的利息費用全部資本化，記入“在建工程”科目，形成固定資產(chǎn)成本，并且該利息資本化金額與固定資產(chǎn)支出多少無關。

例：冰城啤酒有限責任公司2012年3月1日為建造一生產(chǎn)車間，取得利率9%、期限三年的專門借款500萬元，并于當日購入建筑材料一批價款400萬元，建造活動也于當日開始。2012年6月1日又從銀行取得一般借款600萬元，期限5年利率10%，其款項也用于車間工程建設。2012年7月1日支付工程款400萬元 （其中100萬元為專門借款），2012年8月1日支付工程款300元。2012年暫時未動用的專門借款暫時投資取得投資收益0.5萬元。假定該車間的建造活動于2013年6月30日達到預定可使用狀態(tài)，2013年7月31日辦理峻工結算手續(xù)。則利息資本化金額的計算如下：

1.執(zhí)行《企業(yè)會計準則》，其利息資本化金額的計算及賬務處理。

2012年專門借款利息資本化金額=2012年專門借款利息費用-專門借款尚未動用部分投資取得的投資收益=500×9%×10/12-0.5=37（萬元）

2012年一般借款利息金額=600×10%×7/12=35（萬元）

2012 年一般借款利息資本化金額=（300×6/12＋300×5/12）×10%=27.5（萬元）

2013年借款利息資本化的賬務處理為：

借：在建工程 645 000

應收利息 5 000

財務費用 75 000

貸：應付利息 725 000

2013年借款費用停止資本化的時點為達到預定可使用狀態(tài)的2013年6月30日。

2013年專門借款的利息資本化金額=500×9%×6/12=22.5（萬元）

2013年一般借款的利息資本化金額=600×10%×6/12=30（萬元）

2013年借款利息資本化的賬務處理為：

借：在建工程 525 000

貸：應付利息 525 000

2.執(zhí)行《小企業(yè)會計準則》，其利息資本化金額的計算及賬務處理。

2012年專門借款利息資本化金額=500×9%×10/12=37.5（萬元）

2012年一般借款利息資本化金額=600×10%×7/12=35（萬元）

2012年借款利息資本化的賬務處理為：

借：在建工程 725 000

貸：應付利息 725 000

同時，

借：應收利息 5 000

貸：財務費用 5 000

2013年借款費用停止資本化的時點為辦理峻工結算手續(xù)的2014年7月31日。

2013年專門借款的利息資體化金額=500×9%×7/12=26.25（萬元）

2013年一般借款的利息資本化金額=600×10%×7/12=35（萬元）

2013年借款利息資本化的賬務處理為：

借：在建工程 612 500

貸：應付利息 612 500

（三）融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值不同

《企業(yè)會計準則》對于融資租入的固定資產(chǎn)，按照租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低付款額的現(xiàn)值兩者之中的較低者與初始直接費用的和借記“固定資產(chǎn)”科目，按付款額貸記“長期應付款”科目，按支付的初始直接費用貸記“銀行存款”科目，按其差額借記“未確認融資費用”科目。

《小企業(yè)會計準則》對融資租入固定資產(chǎn)的會計處理較簡單，無未確認融資費用。按租賃合同約定的付款總額和在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的初始直接費用總和借記 “固定資產(chǎn)”等科目，按合同約定的付款總額貸記“長期應付款”科目，按初始直接費用貸記“銀行存款”科目。

（四）固定資產(chǎn)修理的會計處理不同

《企業(yè)會計準則》對于不符合資本化條件的修理支出，除銷售部門固定資產(chǎn)的修理支出借記“銷售費用”科目外，其余一律借記“管理費用”科目。

《小企業(yè)會計準則》，對于修理支出數(shù)額較小的，按其受益對象，借記“制造費用”、“管理費用”、“銷售費用”等科目。對于修理費用數(shù)額較大的，先借記“長期待攤費用”科目，然后分攤計入各受益對象，借記“制造費用”、“管理費用”、“銷售費用”等科目，貸記“長期待攤費用”科目。

（五）固定資產(chǎn)盤盈的會計處理不同

《企業(yè)會計準則》對于固定資產(chǎn)的盤盈，按重大會計差錯處理。首先按重置成本借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“以前年度損益調(diào)整”科目；其次按所得稅率計算應繳納的所得稅，借記“以前年度損益調(diào)整”科目，貸記“應交稅費——應交所得稅”科目；最后根據(jù)企業(yè)的利潤分配方案，借記“以前年度損益調(diào)整”科目，貸記“盈余公積”、“未分配利潤”科目。

《小企業(yè)會計準則》對于盤盈的固定資產(chǎn)，按市價或同類、類似資產(chǎn)的市場價格減去該項固定資產(chǎn)按新舊程度估計后的余額，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“待處理財產(chǎn)損溢——待處理非流動資產(chǎn)損溢”科目。

（六）固定資產(chǎn)減值的會計處理不同

《企業(yè)會計準則》對于固定資產(chǎn)的減值采用的是備抵法，即按其可收回金額低于其賬面價值的數(shù)額借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“固定資產(chǎn)資產(chǎn)減值準備”科目?！缎∑髽I(yè)會計準則》對于固定資產(chǎn)的減值采用的是直接轉銷法，即對于持有期間發(fā)生的減值不計提固定資產(chǎn)減值準備，直至資產(chǎn)處置時一并考慮記入“營業(yè)外支出”科目。

二、“長期股權投資”科目會計核算的比較

（一）初始計量不同

《企業(yè)會計準則》將長期股權投資分為合并（同一控制下合并和非同一控制下合并）形成的長期股權投資和合并以外其他方式（支付現(xiàn)金、發(fā)行權益證券、投資者投入）形成的長期股權投資。因長期股權投資形成的方式不同其初始計量不同。

同一控制下企業(yè)合并取得的長期股權投資，按合并日被合并方所有者權益的份額，借記“長期股權投資”科目，按已宣告尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，借記“應收股利”科目，按支付的現(xiàn)金、轉讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值，貸記“銀行存款”、“存貨”等科目，按其差額貸記“資本公積——股本溢價或資本溢價”科目，或借記“資本公積——股本溢價或資本溢價”、“盈余公積”和“利潤分配——未分配利潤”科目。

非同一控制下企業(yè)合并取得的長期股投資，按購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債或發(fā)行權益性證券的公允價值及合并發(fā)生的相關費用借記“長期股權投資”科目，按購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債或發(fā)行權益性證券的賬面價值及合并發(fā)生的相關的費用，貸記“有關資產(chǎn)”或“有關負債”或“股本”等科目，其差額借記“有關損益類”科目或貸記“資本公積”科目。如購買方付出的是無形資產(chǎn)，則其差額可能是借記“營業(yè)外支出”科目或貸記“營業(yè)外收入”科目。

合并以外以支付現(xiàn)金方式取得的長期股權投資，按實際支付的購買價款及手續(xù)費，借記“長期股權投資”科目，按其已宣告尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，借記“應收股利”科目，按支付的款項貸記“銀行存款”科目。

合并以外以發(fā)行權益性證券方式取得的長期股權投資，按發(fā)行權益性證券的公允價值借記“長期股權投資”科目，按其賬面價值貸記“股本”科目，按其差額借記“資本公積——資本溢價或股本溢價”、“盈余公積”、“利潤分配——未分配利潤”等科目，或貸記“資本公積——資本溢價或股本溢價”科目。

《小企業(yè)會計準則》因長期股權投資的取得方式單一，其初始計量比較簡單。以支付現(xiàn)金方式取得的長期股權投資，其業(yè)務處理同《企業(yè)會計準則》合并以外以支付現(xiàn)金方式取得的長期股權投資的核算。

（二）后續(xù)計量不同

《企業(yè)會計準則》根據(jù)長期股權投資的比例及對被投資企業(yè)的財務影響，其后續(xù)計量分別采用權益法或成本法?！缎∑髽I(yè)會計準則》對于長期股權投資一律采用成本法核算。

（三）長期股權投資減值的會計處理不同

《企業(yè)會計準則》根據(jù)長期股權投資的減值金額借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“長期投資減值準備”科目?！缎∑髽I(yè)會計準則》，不計提長期股權投資減值準備，應當于減值損失發(fā)生時，借記“營業(yè)外支出”科目，貸記“長期股權投資”科目。

（四）長期股權投資處置的會計處理不同

《企業(yè)會計準則》處置長期股權投資時，按計提的減值準備借記“長期股權投資減值準備”科目，即按收取的價款，借記“銀行存款”科目，按長期股權投資各賬面余額貸記“長期股權投資——成本”科目，借記或貸記“長期股權投資——損益調(diào)整或其他權益變動”科目，按應收未收的股利貸記“應收股利”科目。其差額借記或貸記“投資收益”科目。同時還要將因采用權益法核算形成的“資本公積——其他資本公積”一并轉出，即借記或貸記“資本公積——其他資本公積”科目，貸記或借記“投資收益”科目。

《小企業(yè)會計準則》因只采用成本法核算，其處置的核算也比較簡單，按收到的價款，借記“銀行存款”科目，按長期股權投資賬面余額貸記“長期股權投資”科目，按其差額借記或貸記“投資收益”科目。

三、“無形資產(chǎn)”科目會計核算的比較

（一）使用壽命無法估計無形資產(chǎn)攤銷的會計處理不同

《企業(yè)會計準則》對于使用壽命無法估計的無形資產(chǎn)不進行攤銷，但在會計期末必須進行減值測試，如果測試結果表明無形資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值，按期差額借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“無形資產(chǎn)減值準備”科目?！缎∑髽I(yè)會計準則》對于使用壽命無法估計的無形資產(chǎn)，按照不低于10年的期限進行攤銷。

（二）無形資產(chǎn)減值會計處理不同

《企業(yè)會計準則》規(guī)定，無形資產(chǎn)發(fā)生減值時要計提減值準備，按其減值數(shù)額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“無形資產(chǎn)減值準備”科目?！缎∑髽I(yè)會計準則》平時不考慮無形資產(chǎn)的減值問題，在處置時按其差額直接借記 “營業(yè)外支出”科目。